Минфин России в письме от 12.11.2012 N 03-03-10/126 рассмотрел ситуацию, когда после принятия объекта основных средств на учет выявляются неучтенные ранее факторы, влияющие на стоимость создания этих ОС. Например, вследствие того, что:
- акт выполненных подрядчиком работ, принятых заказчиком до передачи объектов ОС инвестору, передается ему после составления акта приемки-передачи и ввода ОС в эксплуатацию;
- после ввода ОС в эксплуатацию на основании решения суда изменяется цена строительных работ по договору, заключенному между подрядчиком и заказчиком.
По НК первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Это положение, по мнению Минфина, не распространяется на случаи, когда корректируются первоначально учтенные затраты на создание ОС.
Минфин считает, что в рассматриваемой ситуации организация вправе внести изменения в налоговые регистры по учету амортизации основных средств с даты ввода объекта в эксплуатацию и:
- либо подать уточненные декларации по налогу на прибыль в связи с увеличением сумм начисленной амортизации с даты ввода объекта в эксплуатацию, рассчитанных исходя из первоначальной стоимости;
- либо единовременно учесть в составе расходов сумму перерасчета начисленной амортизации, относящейся к прошлым налоговым периодам (разница сумм амортизационных отчислений, рассчитанных исходя из первоначальной стоимости с учетом полного объема затрат и первоначальной стоимости, учтенной при вводе в эксплуатацию), в том отчетном (налоговом) периоде, когда инвестору были предъявлены соответствующие документы.
Далее Минфин изложил позиции - свою и ФНС - по ситуации, когда после ввода объекта ОС в эксплуатацию изменяется цена работ по строительству конкретно по решению суда.
По мнению ФНС, увеличение цены работ по строительству на основании судебного решения следует рассматривать как новые обстоятельства, связанные с разрешением конкретного хозяйственного спора, а увеличение цены строительства - как дополнительные затраты на финансирование законченного строительством объекта. В связи с этим оснований для изменения первоначальной стоимости принятого к налоговому учету объекта основных средств и увеличения размера начисленной амортизации, по мнению ФНС, не имеется. Следовательно, выявленные затраты могут быть учтены единовременно в составе внереализационных расходов (по пп. 20 п. 1 или по пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Однако Минфин имеет несколько иное мнение. Вынесение такого судебного решения говорит о неправильном применении сторонами договора норм гражданского права, что по своему экономическому смыслу эквивалентно рассмотренному выше случаю корректировки сумм финансирования объекта после его передачи заказчику.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникают исходя из условий сделок.
"Расходы, связанные с оплатой выполненных работ, в том числе подлежащие уплате на основании судебного решения, возникают исходя из условий договора, предметом которого является строительство соответствующего объекта.
В связи с этим увеличение цены работ в последнем случае следует рассматривать как увеличение расходов, связанных со строительством объекта основных средств, возникших в связи с допущенным в прошлых налоговых (отчетных) периодах искажением в исчислении налоговой базы в связи с неправильным применением стороной (сторонами) договора положений гражданского законодательства", - продолжает Минфин.
Следовательно, перерасчет базы по налогу на прибыль организаций также осуществляется согласно п. 1 ст. 54 НК РФ (корректировка производится за период, когда были допущены искажения, а если ошибки привели к излишней уплате налога, то учесть корректировки можно в том периоде, когда ошибки были обнаружены).
Минфин также напомнил, что штрафы, пени и прочие санкции за нарушение договорных обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба учитываются в составе внереализационных расходов и не включаются в первоначальную стоимость ОС.
